1. Obdavčitev direktorja, ki je tudi lastnik v enoosebni družbi (obdavčitev s prispevki)

Kako je po letu 2011 obdavčen direktor, ki je tudi lastnik v enoosebni družbi (d.o.o.)?

Zakon o urejanju trga dela določa, da je poslovodja, ki je hkrati tud družbenik v enoosebni družbi (d.o.o.), obvezen plačevati prispevke za zaposlovanje – torej v višini 0,06 in 0,14%.

Zakon o pokojninskem in invalidskem zavarovanju(ZPIZ – 1) v drugem odstavku 15. člena opredeljuje, da je družbenik, ki je hkrati tudi poslovodna oseba in ni zavarovan na drugi podlagi, obvezen plačevati prispevke tudi za PIZ, in sicer v višini 8,85% in 15,5%.

Zakon o zdravstvenem varstvu in zdravstvenem zavarovanju v 6. točki 15. člena določa, da se mora lastnik družbe obvezno zavarovati, če ni zavarovan že na drugi podlagi. Torej mora plačevati prispevke za zdravstveno zavarovanje v višini 6,36% in 6,56%.

Zakon o starševskem varstvu in družinskih prejemkih v 5. točki 6. člena določa, da so obvezniki za zavarovanje poslovodne osebe gospodarskih družb, ki niso zavarovane na drugi podlagi. Torej morajo plačevati prispevke za starševsko varstvo v višini 0,1% in 0,1%.

Skupaj mora družbenik/direktor plačevati 38,2%.

Osnova je zavarovalna osnova, ki je določena glede na odločbo o odmeri dohodnine v skladu s Pravilnikom o postopku za razvrščanje v zavarovalne osnove.

Opomba: Družbenik ali lastnik je mišljeno kot oseba, ki je ustanovila družbo. Direktor ali poslovodna oseba ali poslovodja pa je oseba, ki vodi družbo in je njen zakoniti zastopnik.

2. Obdavčitev direktorja, ki je tudi lastnik večosebne družbe (obdavčitev s prispevki)

Kako je sedaj po letu 2011 obdavčen direktor, ki je tudi lastnik v večosebni družbi (d.o.o.)?

S 1.1.2011 je začel veljati Zakon o urejanju trga dela (ZUTD), ki določa obveznike za zavarovanje za primer brezposlenosti, ki je nadomestil Zakon o zaposlovanju in zavarovanju za primer brezposelnosti.

Zakon o urejanju trga dela določa, da je poslovodja, ki je hkrati tud družbenik v enoosebni družbi (d.o.o.), obvezen plačevati prispevke za zaposlovanje. V vašem primeru, ker gre za lastnika in direktorja (poslovodjo), v več osebni družbi ta oseba ne izpolnjuje več pogojev za obvezno zavarovanje za primer brezposelnosti in s tem ni več obvezna plačevanju prispevkov za zaposlovanje višini 0,06 in 0,14%.

Omeniti je potrebno prehodno določbo tretjega odstavka 180. člena ZUTD, ki pravi: če je bila ta oseba do 1.1.2011 zaposlena s šifro zavarovanja 040, ohrani status, kar pomeni da je taka oseba tudi po 1.1.2011 dolžna plačevati te prispevke za zaposlovanje vse dokler ima prvotno pravno podlago za zavarovanje pred 1.1.2011.

Zakon o pokojninskem in invalidskem zavarovanju(ZPIZ – 1) v drugem odstavku 15. člena opredeljuje, da je družbenik, ki je hkrati tudi poslovodna oseba in ni zavarovan na drugi podlagi, obvezen plačevati prispevke tudi za PIZ, in sicer v višini 8,85% in 15,5%.

Zakon o zdravstvenem varstvu in zdravstvenem zavarovanju v 6. točki 15. člena določa, da se mora lastnik družbe obvezno zavarovati, če ni zavarovan že na drugi podlagi, torej mora plačevati prispevke za zdravstveno zavarovanje v višini 6,36% in 6,56%.

Zakon o starševskem varstvu in družinskih prejemkih v 5. točki 6. člena določa, da so obvezniki za zavarovanje poslovodne osebe gospodarskih družb, ki niso zavarovane na drugi podlagi. Plačevati morajo prispevke za starševsko varstvo v višini 0,1% in 0,1%.

Družbenik direktor mora skupaj plačevati 38,2%, če je bil zavarovan s šifro zavarovanja pred 01.01.2011. Če pa se je direktor in lastnik v večosebni družbi zaposlil po letu 1.1.2011 pa znašajo skupni prispevki za socialno zavarovanje 38%.

Osnova je zavarovalna osnova, ki je določena glede na odločbo o odmeri dohodnine v skladu s Pravilnikom o postopku za razvrščanje v zavarovalne osnove.

Opomba: Družbenik ali lastnik je mišljeno kot oseba, ki je ustanovila družbo. Direktor ali poslovodna oseba pa je oseba, ki vodi družbo in je njen zakoniti zastopnik.

3. Obdavčitev dohodka za poslovodenje z dohodnino

V skladu z drugim odstavkom 37. člena ZDoh-2 je dohodek za vodenje poslovnega subjekta dohodek iz zaposlitve, in sicer podvrsta dohodka iz delovnega razmerja in ne dohodek iz opravljanja dejavnosti.

Za dohodek iz delovnega razmerja je značilno, da se uporablja v primer izplačila pri glavnemu delodajalcu dohodninska lestvica, v primer izplačila pri drugem delodajalcu pa se obračuna in plača akontacija v višini 25% brez upoštevanja olajšav.

Osnova za dohodnino je opredeljena v 41. členu ZDoh-2 kjer piše, da se dohodke zmanjša za splošne olajšave in prispevek za socialno varnost delojemalcev.

V našem primeru je direktor zavezan za vse prispevke sam. Torej bi se morali vsi prispevki za socialno varnost odšteti od dohodka. Neuradno stališče MF je, da direktor lahko uveljavlja zmanjšanje davčne osnove za prispevke za socialno varnost šele kot ugovor zoper informativni izračun dohodnine in ne že med letom. V primeru, da te prispevke plača družba in jih že ona odtegne od dohodka pri osnovi z dohodnino, direktor nima pravice do ugovora. Tako stališče je MF zavzelo z mnenjem 4200-208/2009-01031.

4. Obrazci pri direktorju – lastniku v enoosebni ali večosebni družbi, ki ni zavarovan na drugi podlagi

Katere obrazce je pri direktorju lastniku v enoosebni družbi (šifra zavarovanja 040 in šifra zavarovanja 112) potrebno izpolniti ter kdo je plačnik prispevkov?

Direktor – lastnik v enoosebni družbi je zavarovan po šifri 040 in 112. To pomeni, da je zavezanec za vse prispevke sam. Torej direktor kot fizična oseba in ne več družba kot je bilo to v praksi do sedaj, (leto 2011 in prej), ko smo in še obračunavamo plačo (šifra dohodka 1001) in oddajali REK-1 obrazec.

Torej po novem velja že za zaposlene direktorje in lastnike, ki so se v letu 2011 zaposlili s šifro zavarovanja 040 in 112 in morajo oddajati obrazec OPSVL (obrazec za obračun prispevkov za socialno varnost lastnikov). Ta obrazec se oddaja davčni upravi preko E - davkov. Na OPSVL obrazcu se prikažejo samo obračunani prispevki za socialno varnost od zavarovalne osnove, ki je določena najmanj v višini najnižje pokojninske osnove. Ta za mesec maj znaša: 852,40 EUR.

Prispevke za socialno varnost je potrebno plačati do 15. v mesecu za pretekli mesec v skladu z Zakonom o prispevkih za socialno varnost.

V kateri zavarovalni razred se direktor uvršča, je odvisno od višine dohodka, ki ga dosega kot poslovodni delavec v preteklem letu (ZPIZ – 1). Več o razvrščanju v ustrezne zavarovalne razrede določa Pravilnik o postopku za razvrščanje v zavarovalne osnove.

5. Obračun plače za direktorja, ki je v letu 2011 zavarovan s šifro zavarovanja 040 in/oz. 112

Ali lahko tudi v letu 2011 še naprej obračunvamo plačo z REK-1 obrazcem in šifro dohodka 1001 za direktorja in lastnika, ki je zavarovan v letu 2011 s šifro zavarovanja 040 in/oz. 112?

Za direktorje in lastnike, ki so bili že pred 1.1.2011 zaposleni pod šifro zavarovanja 040, jim je ZZZS avtomatsko dodelil še šifro 112, tako da ohranjajo enak obseg pravic kot so jih imeli pred 1.1.2011 s šifro zavarovanja 040. Torej za njih velja, da lahko do konca leta 2011 še naprej obračunavajo plačo (šifra dohodka 1001) in oddajajo REK-1 obrazce, kjer tudi obračunajo in plačajo prispevke za socialno varnost njihove družbe.

Od 01.01.2012 pa bo tudi za njih potrebno ločeno obračunavanje prispevkov za socialno varnost na obrazcu OPSVL (obračun prispevkov za socialno varnost lastnikov) in ločeno izplačilo dohodka po poslovodnipogodbi, ki se bo izvrševala z REK-1 obrazcem in šifro dohodka 1108 (iREK 1109), ki ga bo oddajala sama družba, medtem ko bo moral obrazec OPSVL oddajati zavezanec sam. V skladu s pooblastili, ki jih je potrebno pridobiti za delo z E-davki, lahko direktor lastnik pooblasti družbo, da zanj oddaja OPSVL obrazec za obračun prispevkov za socialno varnost.

Prispevke za socialno varnost je potrebno plačati do 15. v mesecu za pretekli mesec v skladu z Zakonom o prispevkih za socialno varnost.

6. Upoštevanje dohodkov direktorjev – lastnikov v zavarovalno osnovo

Kako se bodo dohodki direktorjem lastnikom upoštevali pri razvrščanju v zavarovalne osnove za pravilen obračun prispevkov za socialno varnost?

Za razvrščanje v zavarovalne osnove je potrebno poznati Pravilnik o postopku za razvrščanje v zavarovalne osnove. Na podlagi določb ZPIZ-1 je bil ta pravilnik objavljen v Uradnem listu RS, št. 49/2006 in dopolnitev v številki 38/2007.

Direktor (poslovodja), ki je hkrati tudi lastnik družbe in ni zavarovan na drugi podlagi (nima v drugi družbi sklenjenega delovnega razmerja z šifro zavarovanja 001), se mu dohodki, ki jih doseže kot poslovodni delavec upoštevajo v zavarovalno osnovo iz odločbe o odmeri dohodnine, brez upoštevanja prispevkov za socialno varnost.

Besedilo pravilnika,brez upoštevanja obračunanih prispevkov za obvezno zavarovanje, nas spravlja v dilemo, ali to pomeni :

  1. bodisi da je potrebno obračunane prispevke za socialno varnost odšteti, saj jih oseba plačuje v svoje breme torej v breme svojega dohodka, ki ga prejema in zanj pomenijo izdatki in ne dodatni dohodek,

  2. bodisi to pomeni, da jih dohodek ne vsebuje, ker jih mora oseba sama plačevati. Torej pri poslovodni osebi jih sam dohodek neposredno res ne vsebuje, posredno pa jih zavezanec sam plačuje iz istega dohodka.

Torej, če je mišljena 1. točka pomeni, da od dohodka odštevamo obračunane prispevke obračunane po OPSVL obrazcu.

Če pa je mišljena druga točka, je dohodek enak dohodku za razvrščanje v zavarovalno osnovo in je nesmiselno besedilo določeno v pravilniku, ki pravi, brez upoštevanja obračunanih prispevkov za socialno varnost.

Ker nas taka opredelitev postavlja v dilemo, si poglejmo kako so določbe napisane za s.p. ali osebo ki ima normirane odhodke.

Torej v drugem členu pravilnika je določeno:

  • - v prvem odstavku govori o samozaposlenih, ki opravljajo dejavnost (s.p.)
  • - v drugem odstavku govori o osebah, ki opravljajo dejavnost in uveljavljajo normirane odhodke v skladu z določbami ZDoh-2
  • - v tretjem odstavku govori o direktorjih lastnikih, ki nimajo drugod urejenega zavarovanja – to je naš primer!

Citat določbe iz 5. odstavka drugega člena prej omenjenega pravilnika je:

Citat:

»(5) Ne glede na prejšnji odstavek se zavarovalna osnova zavarovanca iz drugega in tretjega odstavkatega člena določiglede na doseženi dobiček zavarovanca, ki je ugotovljen na podlagi odločbe o odmeri dohodnine brez upoštevanja prispevkov za socialno varnost ter brez olajšav v skladu z zakonom, ki ureja dohodnino.«

Dobiček direktorja lastnika je opredeljen v prvem odstavku 6. člena in pravi, da je dobiček=dohodek, ki ga družbenik – poslovodja doseže kot poslovodni delavec.

V skladu z drugim odstavkom 37. člena ZDoh-2 pa je dohodek za vodenje poslovnega subjekta dohodek iz zaposlitve in ne dohodek iz opravljanja dejavnosti. Torej se pri obračunavanju osnove za dohodnino upoštevajo določbe dohodkov iz zaposlitve glede uveljavljanja olajšav in prispevkov za socialno varnost. Neuradno stališče MF je, da direktor lahko uveljavlja zmanjšanje davčne osnove za prispevke za socialno varnost šele kot ugovor zoper informativni izračun dohodnine in ne že med letom. V primeru, da te prispevke plača družba in jih že ona odtegne od dohodka pri osnovi z dohodnino pa direktor nima pravice do ugovora. Tako stališče je MF zavzelo z mnenjem 4200-208/2009-01031.

Pri s.p. je v 4. odstavku drugega člena določeno, da se zavarovalna osnova določi glede na doseženi dobiček zavarovanca, ki je ugotovljen na podlagi obračuna davka brez upoštevanja prispevkov za socialno varnost ter brez znižanja in povečanja davčne osnove, razen razlike v obrestih, skladno z zakonom, ki ureja dohodnino. Zato je tudi v drugem odstavku 4. člena napisano, da se od davčne osnove prispevki za socialno varnost prištejejo. Če smo jih pri davčni osnovi odšteli, jih sedaj prištejemo in izničimo učinek stroška prispevkov za socialno varnost, čeprav vemo, da plačilo prispevkov za socialno varnost niso podjetniku nikakršni dohodek saj so to dajatve državi, ki jih mora zaslužiti, da jih lahko plača! Ločiti je potrebno zavarovalno osnovo in določbe ZPIZ-a od določb ZDoh-2, ki samo ugotavlja davek iz dejavnosti, medtem ko je razlika računovodsko gledano med prihodki in odhodki, dobiček podjetnika, ki ga je ustvaril z opravljanjem dejavnosti.

Vedeti moramo, da s.p. oddaja obračun davka iz dejavnosti, kjer prispevke za socialno varnost prikazuje kot odhodke in se mu zato tudi davčna osnova zmanjšuje. Saj mora državi ta prispevek plačati in ni to njegov dohodek!

Pri direktorju lastniku prispevki za socialno varnost ne pomenijo zmanjšanje davčne osnove in so zajeti v samem bruto dohodku, zato bi prištevanje prispevkov pomenilo, da so dvojno upoštevani. Ločiti je potrebno, da direktor lastnik razpolaga samo z denarjem, ki ga je dobil kot plačilo za vodenje poslovnega subjekta in ne z vsem premoženjem družbe kot to velja za s.p., saj je še po korporacijski zakonodaji s.p opredeljen kot fizična oseba, ki opravlja dejavnost in družba kot samostojna pravna oseba, direktor kot zastopnik pa je samostojen in ločen od družbe in njenega premoženja.

Če pogledamo osebo, ki ima normirane odhodke, se zanj določi zavarovalna osnova na podlagi zadnje odločbe o odmeri dohodnine oziroma tudi podatka o znesku obveznih prispevkov za obvezno zavarovanje (v nadaljevanju: prispevki za socialno varnost), plačanih s strani države. Torej če osebi, ki opravlja dejavnost in ima normirane odhodke, prispevke plačuje država potem se ti prispevki prištejejo. Torej se mu zavarovalna osnova določi tako, da se od dohodka odštejejo normirani odhodki ter prištejejo prispevki za socialno varnost, ki so plačane s strani države.

Če pa si prispevek plačuje sam, se mu zavarovalna osnova določi tako, da se od dohodka odštejejo normirani odhodki.

Torej, če povlečemo vzporednico, se našemu podjetniku direktorju prispevki ne smejo prišteti k dohodku, če prispevek plačuje sam.

Na podlagi pojasnila MF z dne 7.6.2011, številka 092-3938/2011-2-08012-04, ki je bilo izdano na podlagi konkretnega vprašanja davčnega zavezanca, se je Ministrstvo za finance opredelilo, da se tudi bruto plača, ki je bila izplačana direktorju za vodenje poslovnega subjekt in je zavarovan na podlagi zavarovalne podlage 040 všteva v osnovo za razvrstitev v zavarovalno osnovo.

Torej, če ima zavezanec v letu 2011 obračunano plačo, se mu bodo morali prispevki odšteti od bruto dohodka, saj jih bruto dohodek vsebuje in so tudi razvidni iz obrazca REK-1 in tudi iz informativnega izračuna dohodnine, ki je končna odločba o dohodnini. Prispevki, ki se bodo odšteli pa so v višini 22,1%, torej prispevki delojemalcev.

Na podlagi pojasnila MF z dne, 7.6.2011, št. 092-3938/2011-2-08012-04 se v zavarovalno osnovo zavarovanec – poslovodna oseba razvrsti sam v obračunu prispevkov za socialno varnost (OPSVL obrazec). V zavarovalno osnovo se vštevajo bruto plača in drugi prejemki, ki jih poslovodna oseba dobi za vodenje poslovodnega subjekta. Povračila stroškov, ki so izplačana do davčne uredbe vlade in se ne upoštevajo v davčno osnovo, se ne upoštevajo kot dohodki za uvrstitev v zavarovalno osnovno med tem ko bonitete in drugi prejemki se upoštevajo. Prejemki iz naslova lastništva (npr. izplačilo dobička, kot pasivni dohodek) se ne upoštevajo v razvrstitev v ustrezno zavarovalno osnovo.

7. Obračun dohodkov direktorjem lastnikom v praksi v letu 2011 in vpliv dohodkov na razvrstitev v zavarovalno osnovo

Poglejmo si v praksi kako si direktorji in lastniki v letu 2011 izplačujejo svoje dohodke:

Vprvem primeru je prikazan obračun dohodka za vodenje podjetja kot plača – REK-1 obrazec in šifra dohodka 1001.

Vdrugem primeru je prikazan obračun dohodka za vodenje podjetja s šifro dohodka 1108 in REK-1 obrazcem, in sicer:

  1. kjer si direktor sam plačuje prispevke in oddaja OPSVL obrazec,

  2. kjer podjetje plačuje prispevke iz sredstev družbe:

    1. tako, da mu prispevke za socialno varnost odšteje že pri osnovi za dohodnino in tudi od dejanskega neto izplačilo na TRR in mu družba prispevke plača v njegovem imenu in za njegov račun. V takem primeru poslovodna oseba nima pravice do ugovora zoper informativni izračun, ker je že njegova osnova za dohodnino zmanjšana za obračunane prispevke za socialno varnost. Podlaga za tak način je v mnenju MF številka št. 4200-208/2009-01031 in tudi 41. člen ZDoh,

    2. Tako, da mu prispevke za socialno varnost odšteje, le od neto izplačila in jih plača v njegovem imenu za njegov račun. Osnova za dohodnino pa ni zmanjšana za obračunane prispevke in lahko poslovodni delavec ugovarja zoper informativni izračun dohodnine, po 41. členu ZDoh se mora davčna osnova zmanjšati tudi za prispevke delojemalcev. Poslovodna oseba pa je sama zavezanec za vse prispevke.

  1. primer: Direktor družbenik v letu 2011 prejema plačo in podjetje oddaja REK-1 obrazec s šifro dohodka 1001 kot plačo. Kako bo on imel določeno zavarovalno osnovo v letu 2012? Ali najnižjo pokojninsko osnovo (trenutno mnenje kontrolorja na DURS-u, ki pa ni zavezujoče saj kontrolorji niso pristojni za dajanje zavezujočih informacije). S tem mnenjem se ne strinjam, saj je direktor zavarovan po šifri 040 in bi se mu lahko s tem plača štela kot dohodek iz poslovodenja. V nasprotnem primeru bodo vsi, ki so prejemali plačo in je bila zagotovo višja od najnižje pokojninske osnove, v letu 2012 začeli plačevati od najnižje pokojninske osnove in bo to kar velik izpad za državni proračun v letu 2012.

Moje mnenje je potrdilo tudi Pojasnilo MF z dne 7.6.2011, št. 092-3938/2011-2-08012-04, ki je bilo izdano kot odgovor na konkretno vprašanje zavezanca. V tem pojasnilu pojasnjujejo, da se bodo zavezancu lastniku in direktorju, ki je zavarovan na zavarovalni podlagi 040 in ki je v letu 2011 prejemal plačo, ta bruto plača upoštevala v zavarovalno osnovo.

Če govorimo o tem, da se bo tudi plača poslovodnih delavcev upoštevala v zavarovalno osnovo, je potrebno paziti sledeče:

Bruto plača sestavljena iz :

  • - neto plače
  • - 22,1% prispevkov zaposlenih
  • - akontacije dohodnine

Obremenitev delodajalca je še za 16,1% prispevkov za socialno varnost delodajalca.

Torej, če imamo bruto plačo 1.000 EUR in imamo samo splošno olajšavo v višini 261,96 EUR dobimo na REK-1obrazcu obračun:

  • - Bruto plača = 1.000 EUR
  • - Neto plača = 696,27 EUR
  • - Prispevki zaposlenega 22,1% = 221 EUR
  • - Prispevki delodajalca 16,1% = 161,00 EUR
  • - Osnova za dohodnino = 1.000 – 221,00 – 261,96 = 517,04 EUR
  • - Dohodnina = 517,04* 0,16% = 82,73 EUR
  • - Torej obremenitev podjetja = 1.161,00 EUR: Bruto plača + 161,1% prispevkov delodajalca.

Mesečna zavarovalna osnova bi morala biti 779,00 (izračun: 1.000 – 221 = 779 EUR), saj 1.000 EUR vsebuje prispevke delojemalca. Določba 5. odstavka drugega člena je jasna: zavarovalna osnova se izračuna na podlagi odločbe o odmeri dohodnine brez upoštevanja prispevkov za socialno varnost

Torej mesečna zavarovalna osnova v skladu s 5. odstavkom drugega člena bi znašala: 1.000 – 349,29 =650,71 EUR (opomba: na primer, da plačuje prispevke iz drugega zavarovalnega razreda, saj iz prvega ne sme, ker je najnižja zavarovalna osnova enaka najnižji pokojninski osnovi. Ta za maj 2011znaša 852,40 EUR; drugi zavarovalni razred pa je osnova 914,39 EUR, kar predstavlja 60% povprečne plače v RS).

Njegov dejanski neto znesek, ki mu ostane za privatno porabo = 521,42 EUR.

Izračun: 870,71 – 349,29 = 521,42 EUR.

V skladu s neformalnim stališčem bo lahko direktor uveljavljal dejanske stroške prispevkov zoper ugovor informativni izračun. To pomeni, da mu bo država preveč vplačano dohodnino vrnila. V našem primeru bi se mu preveč vplačana dohodnina vrnila v višini 67,04 EUR in bi dejanski mesečni neto znašal 588,46 EUR.

Izračun:

Primer, če bi že od poslovodne pogodbe odšteli vplačane prispevke za katere jih je dolžan sam plačevati, bi bila dohodninska osnova:

  • - 1.000 – 349,29 – 261,96 = 389,04 EUR
  • - Dohodnina po 16% = 62,25 EUR
  • - Dejansko vplačilo po REK-1 obrazcu je znašalo 129,29 EUR.
  • - Torej se mu vrne razlika: 67,04 EUR
  • - Neto znesek na mesečni ravni bi znašal 521,42 + 67,04 = 588,46 EUR

Torej še vedno manj kot pa, če prejema plačo!

Računovodsko v podjetju se kot strošek prizna 1.000 EUR stroškov in se knjiži na konto: stroški poslovodij konto 416*

Če želi direktor, da prejme enak neto kot pri bruto plači 1.000 EUR, mu moramo obračunati poslovodnopogodbo v višini približno 1.125 EUR.

2.2.Primer OPSVL oddaja družba za podjetnika in plača prispevke družba za podjetnika in mu preko REK-1 obrazca že izplača dohodek zmanjšan za prispevke za socialno varnost.

Primer dohodka iz poslovodne pogodbe je bruto bruto višini 1.000 EUR. V skladu s pojasnilom MF 4200-208/2009-01031. V skladu s tem pojasnilo tudi direktor ne moreuveljavljati ugovora zoper informativni izračun dohodnine za uveljavljene prispevke za socialno varnost, saj je osnova za dohodnino že zmanjšana za prispevke za socialno varnost. Dohodnina je obračunana kot glavni delodajalec brez upoštevane olajšave za vzdrževane družinske člane: REK-1 obrazec bi bil izpolnjen sledeče:

  • - v polje 111 se vpiše bruto dohodek šifra dohodka 1108 bi bila v višini 1.000 EUR;
  • - polje 201 se vpiše osnovo za dohodnino 388,75 EUR (izračun: 1.000 - 349,29 - 261,96) = 388,75 EUR;

Opomba: Poslovodna oseba pri takem načinu obračuna dohodka nima pravice ugovora zoper informativni izračun dohodnine, saj je njena davčna osnova za dohodnino že zmanjšana za obračunane prispevke. Tak način obračuna uporablja podjetje, ki je pooblaščeno, da za poslovodno osebo oddaja OPSVL obrazec.

  • - polje 401 dohodnina = 62,20 EUR;
  • - neto izplačilo: 1.000 EUR - 62,20 EUR = 937,80 EUR; Vendar bi poslovodni osebi dejansko na TRR nakazali 588,51 EUR. Tak primer uporabljamo tudi, ko zaposlenim odtegujemo od neto plače obrok posojila, ki jih imajo zaposleni do bank in imajo na neto plačo podpisano administrativno prepoved.
  • - Strošek delodajalca bi znašal: 1.000 EUR. Podlaga za to bi bila poslovodna pogodbadogovorjena o fiksnem bruto obremenitvi podjetja. Po pravnih podlagah družba ni dolžna plačevati prispevke za socialno varnost direktorju. V mnenju Ministrstva za finance št. 4200-208/2009-01031 je navedeno, da lahko družba plačuje prispevke za socialno varnost poslovodni osebi. Višina plačila po poslovodni pogodbi je odvisna od medsebojnega dogovora med družbo in direktorjem.

    Plačilo po poslovodni pogodbi direktorju bo v skladu z 29. členom davčno priznan, saj družba brez direktorja ne more ustvarjati prihodka niti poslovati, kar je tudi navedeno v samem mnenju MF št 4200-208/2009-01031.

Mesečna zavarovalna osnova v skladu s 5. odstavkom drugega člena Pravilnika o postopku razvrščanja v zavarovalno osnovo bi znašala:

  • - 1.000 EUR pod pogojem, da razumemo besedilo pravilnika, ki pravi,da se v razvrščanje v zavarovalno osnovo upoštevajo dohodki brez upoštevanja prispevkov za socialno varnost. To naj bi pomenilo, da dohodek ne vsebuje prispevkov za socialno varnost. Vemo, da od tega dohodka zavezanec plačuje prispevke, saj mu višina tega dohodka določa koliko prispevkov bo plačeval, res da z enoletnim zamikom vendar mu ta višina posredno določa zavarovalno osnovo v prihodnjem letu oziroma
  • - 650,71 EUR, saj lahko pravilnik razumemo da se morajo prispevki za socialno varnost odšteti od dohodka. To pomeni da je naša mesečna zavarovalna osnova 650,71 EUR ( izračun: 1.000 – 349,29 EUR = 650,71 EUR; 349,29 je višina prispevkov iz drugega zavarovalnega razreda, saj iz prvega ne sme plačevati prispevke, ker je najnižja zavarovalna osnova enaka najnižji pokojninski osnovi. Ta pa za maj 2011 znaša 852,40 EUR. Za drugi zavarovalni razred je osnova 914,39 EUR 60% povprečne plače v RS in 349,29 EUR je znesek prispevkov iz tega drugega zavarovalnega razreda za mesec maj 2011).

Ta primer se v praksi v letu 2011 izvaja, saj na podlagi pojasnila MF št. 4200-280/2009-01031 dovoljuje tak način izplačevanja poslovodnim delavcem.

Po ustnem pogovoru s kontrolorjem na DURSU (ki pa nima pooblastil za uradna davčna mnenja) bi v takem primeru pravilnik lahko določil, da se prispevki prištejejo k dohodninski osnovi. Imajo tako določilo osebe, ki opravljajo dejavnost in imajo priznane normirane odhodke ter jim država plačuje prispevke. Določilo se glasi, da se pri izračunu zavarovalne osnove prispevki plačani s strani države prištejejo, odštejejo pa se normirani odhodki. Vendar posebej opozarjam, da Pravilnik o postopku za razvrščanje v zavarovalne osnove o tem ne govori za direktorja poslovodjo. Zgoraj omenjeno pojasnilo MF se glede tega ni nič opredelilo. Hkrati je potrebno povedati, da oseba, ki opravlja dejavnost in ima priznane normirane odhodke, se ji ti normirani odhodki odštejejo od dohodka ugotovljenega po dohodninski odločbi preden dobimo zavarovano osnovo, medtem, ko se našemu direktorju/poslovodji ne priznajo nobeni stroški. Ali je pravilno, da se mu ne priznajo stroški oziroma, da se mu prispevki 2x upoštevajo; enkrat že v samem dohodku in na to še prišteti prispevki kot je bilo prvotno mnenje kontrolorja? Po mojem mnenju ne in menim, da ne smemo enačiti fizičnih oseb direktorjev in oseb, ki opravljajo dejavnost in oddajajo obračun davka iz dejavnosti.

Določba je jasna, da se od dohodka odštejejo prispevki za socialno varnost če jih dohodek seveda vsebuje. Pri s.p. jih njegov dobiček ne vsebuje, zato jih pravilnik posebej opredeljuje in pravi, da jih je potrebno prišteti. Vsekakor pa kot sem omenila, dohodke iz dejavnosti ne moremo enačiti z dohodki iz zaposlitve oz. dohodke iz delovnega razmerja!

2.3. Primer OPSVL oddaja družba za podjetnika in plača prispevke družba s tem, da te prispevke že odšteje od neto izplačila dohodka po poslovodni pogodbi, ne pa tudi od osnove za dohodnino.

Primer dohodka iz poslovodne pogodbe je v bruto višini 1.000 EUR. Dohodnina je obračunana kot glavni delodajalec brez upoštevane olajšave za vzdrževane družinske člane: REK-1 obrazec bi bil izpolnjen sledeče:

  • - v polje 111 se vpiše bruto dohodek šifra 1108: 1.000 EUR
  • - polje 201 se vpiše osnovo za dohodnino (glavni delodajalec gledamo dohodninsko lestvico in upoštevamo splošno olajšavo) 738,04 EUR. (izračun: 1.000 - 261,96 = 738,04 EUR)
  • - polje 401 dohodnina = 129,29 EUR
  • - neto izplačilo: 1.000 EUR - 129,29 EUR = 870,71 EUR; vendar dejanski neto, ki ga poslovodna oseba dobi na svoje TRR je še zmanjšan za prispevke za socialno varnost, in sicer dobi na svoj TRR znesek 521,42 EUR. Ta oseba ima previsoko obračunano akontacijo dohodnine in da ugovor zoper informativni izračun za zmanjšanje davčne osnove še za obračunane prispevke za socialno varnost. Družba prispevke za socialno varnost plača v imenu in za račun poslovodne osebe.

Strošek delodajalca bi znašal 1.000 EUR

Zavarovalna osnova je:

Mesečna zavarovalna osnova v skladu s 5. odstavkom drugega člena Pravilnika o postopku razvrščanja v zavarovalno osnovo bi znašala:

  • - 1.000 EUR pod pogojem, da razumemo besedilo pravilnika, ki pravi,da se v razvrščanje v zavarovalno osnovo upoštevajo dohodki brez upoštevanja prispevkov za socialno varnost. To naj bi pomenilo, da dohodek ne vsebuje prispevkov za socialno varnost. Vendar vemo, da od tega dohodka zavezanec plačuje prispevke, saj mu višina tega dohodka določa koliko prispevkov bo plačeval, res da z enoletnim zamikom vendar mu ta višina posredno določa zavarovalno osnovo v prihodnjem letu oziroma
  • - 650,71 EUR, saj lahko pravilnik razumemo, da se morajo prispevki za socialno varnost odšteti od dohodka. To pomeni da je naša mesečna zavarovalna osnova 650,71 EUR ( izračun: 1.000 – 349,29 = 650,71 EUR; 349,29 je višina prispevkov iz drugega zavarovalnega razreda, saj iz prvega ne sme plačevati, ker je najnižja zavarovalna osnova enaka najnižji pokojninski osnovi. Ta za maj 2011 znaša 852,40 EUR. Za drugi zavarovalni razred je osnova 914,39 EUR 60% povprečne plače v RS in 349,29 EUR je znesek prispevkov iz tega drugega zavarovalnega razreda za mesec maj 2011).

POVZETEK glede uvrstitve v ustrezno zavarovalno osnovo:

Kot vidimo iz zgornjih primerov se sedaj v praksi pojavljajo izpolnjeni REK-1 obrazci za izplačilo poslovodnim delavcem, in sicer:

  1. Bruto dohodek s šifro dohodka 1108 vsebuje tudi znesek prispevkov za socialno varnost in jih direktorji sami plačujejo iz svojih sredstev in oddajajo OPSVL.

  2. Bruto dohodek s šifro 1108 vsebuje tudi znesek prispevkov, ki jih za direktorja plačuje družba s tem, da mu od neto nakazila to družba »odtrga«. Obrazce pa oddaja družba za direktorja, prav tako tudi prispevke plača za direktorja.

  3. Bruto dohodek kot plača s šifro 1001, ko se direktorju še lahko v letu 2011 izplačuje plača, ki vsebuje samo prispevke v višini 22,1% kot prispevke delojemalcev.

Kot je razvidno, je v praksi na tem področju zmeda in še večja zmeda bo v letu 2012, ko se bo potrebno uvrstiti v pravilno zavarovalno osnovo. Torej uradno mnenje MF težko pričakujemo.

V praksi pa obstaja tudi primer, ko direktor družbenik v letu 2011 prejema plačo za 4 mesece, ostalih 8 mesecev pa prejema dohodke po poslovodni pogodbi. Vprašanje, ki se pojavlja je ali se mu bo plača in poslovodna pogodba štela za 12 mesecev kot osnova za razvrstitev ali se mu bo samo dohodek iz poslovodne pogodbe (šifra dohodka 1108) štel in preračunal na 12 mesecev za uvrstitev v zavarovalno osnovo?

Po mojem mnenju se v skladu s tretjim odstavkom 5. člena Pravilnika, ki pravi, da se določbe, ki veljajo za s.p. glede preračuna na polno leto (na primer, če je pričel z opravljanjem dejavnosti sredi leta) uporabljajo tudi za direktorje lastnike, ki niso zavarovani na drugi podlagi. Torej, če vzamemo da je plača direktorja, ki je zavarovan po šifri 040 tudi dohodek iz naslova vodenja poslovnega subjekta, potem ne potrebujemo nič preračunavati saj je direktor delal in prejemal plačo za vseh 12 mesecev.

To moje mnenje potrjuje tudi pojasnilo MF z dne 7.6.2011, št. 092-3938/2011-2-08012-04, ki je bilo podano zaradi konkretnega odgovora na vprašanje zavezanca in pravi, da se tudi bruto plača poslovodnega delavca, ki je zavarovan na zavarovalni podlagi 040 upošteva pri postopku razvrstitev v zavarovalno osnovo kakor tudi njegove bonitete in drugi prejemki, razen povračil stroškov v zvezi z delom, ki so izplačane do višine, ki jo določa davčna uredba sprejeta v skladu s 44. členom ZDoh.

8. Čas uvrstitve v novo zavarovalno osnovo

Kdaj pa je potrebno plačevati po novi zavarovalni osnovi?

Za določitev od kdaj je potrebno plačevati po novi zavarovalni osnovi, je pomembna določbo prvega odstavka 9. člena Pravilnika o postopku za razvrščanje v zavarovalne osnove, ki pravi, da se upošteva podatek iz zadnje prejete odločbe o odmeri dohodnine, in sicer datum vročitve odločbe določa, za kateri mesec se začne nova zavarovalna osnova. Torej, če odločbo dobimo februarja, moramo 15. marca že plačati prispevek za socialno varnost od nove osnove.